Aula 02 - Tipos de Impostos

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AULA 2: TIPOS DE IMPOSTOS: PROPORCIONAL, PROGRESSIVO, REGRESSIVO, DIRETOS E INDIRETOS. A CARGA FISCAL. Observação: Esta Aula 2 cobre os tópicos 3 e 5 do programa de Finanças Públicas. 1. Introdução Dependendo da forma pela qual é imposta, a tributação afetará diferentemente os vários setores da economia, bem como os indivíduos e as empresas. De uma forma geral, os tributos são cobrados de acordo com a renda dos indivíduos, e/ou de acordo com as propriedades, com a riqueza, com os lucros das empresas e os bens e serviços. Embora o imposto de importante fonte de receitas existe o problema quanto ao As opiniões divergem quanto de tributá-la.

renda se constitua como a mais fiscais na maioria dos países, sempre que se deve considerar como “renda”. a isso, principalmente quando se trata

Mais complicada e controversa ainda é a definição do que seja “riqueza” para efeitos de tributação. Embora a tributação da riqueza possa se constituir numa excelente fonte de arrecadação tributária, a experiência de vários países mostra que isso não ocorre muito na prática, provavelmente devido às dificuldades de se apurar e definir de forma apropriada a riqueza para efeitos tributários. Um outro tipo de tributação é aquele incidente sobre os bens e serviços – denominada como tributação indireta, como se verá adiante – e que tem representado uma significativa fonte de arrecadação. De uma maneira geral, a estrutura de arrecadação fiscal da maioria dos países é baseada nas fontes mencionadas acima, dando origem a diversas classificações de tributos. Em primeiro lugar, esses tributos podem ser classificados em diretos e indiretos; os tributos diretos, por sua vez, podem ser classificados em

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proporcionais, progressivos e regressivos. Vejamos um pouco de cada um deles:

2. Tributos diretos e indiretos A diferença básica entre esses dois tipos de tributos está na maneira como eles afetam os indivíduos na sociedade. Conceitualmente, o tributo direto é aquele que incide sobre a renda e o patrimônio do indivíduo e das empresas. Neste caso, costuma-se dizer que o agente que recolhe o tributo é o próprio contribuinte, isto é, aquele que, em última análise, arca com o ônus do tributo. Como exemplos de impostos diretos podemos mencionar o imposto sobre a renda e os impostos sobre o patrimônio – IPTU, IPVA, ITR, etc. Já o tributo indireto é aquele que é cobrado sobre os bens e serviços consumidos pelo indivíduo, sendo geralmente incorporados aos preços. Como exemplos de impostos indiretos podemos mencionar o IPI, o ICMS, o ISS, o imposto de importação, o IOF, etc. Costuma-se dizer que, como o tributo indireto está incorporado aos preços dos produtos, nem sempre aquele que arca com o ônus deste imposto é quem o recolhe ao fisco. O produtor/vendedor – responsável pelo recolhimento do imposto - tem, dependendo do tipo de produto, perfeitas condições de repassá-lo ao consumidor. O peso de cada um desses tipos de tributos na arrecadação tributária mostra a maneira pela qual os tributos atingem os indivíduos na sociedade. Ou seja, dependendo das participações relativas dos tributos diretos e indiretos no total da arrecadação fiscal, o sistema tributário estará penalizando mais ou menos determinada camada da população. Com regra geral pode-se afirmar que: - Se os impostos diretos tiverem maior participação relativa, significa que o sistema tributário estaria obtendo maior volume de receitas das camadas mais ricas da população. Se a maior parcela da arrecadação tributária tiver como fonte os tributos indiretos, o maior ônus do imposto estaria recaindo sobre as camadas mais pobres.

3. Sistemas de tributação www.pontodosconcursos.com.br

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Dependendo do tratamento tributário dado às diversas camadas de renda na sociedade, os sistemas tributários podem ser classificados em proporcional, progressivo ou regressivo. Vejamos as características de cada um:

3.1. Sistema proporcional Um sistema é dito proporcional quando se aplica a mesma alíquota do tributo para os diferentes níveis de renda. A Tabela 1 mostra um exemplo desse sistema e seus efeitos sobre as diversas classes de renda. Esta Tabela divide hipoteticamente a população em quatro classes – A, B, C, D – com rendas brutas variando de 1.000 a 4.000. A coluna (C) mostra uma alíquota do imposto de renda de 10%, igual para todas as quatro classes – o que, no caso, representa um imposto proporcional. Tabela 1 Sistema de tributação proporcional (A)

(B)

(C)

(D)

(E)

Classes de renda

Renda bruta

Alíquota

Imposto pago

Renda líquida

(%)

(=(B)–(D)

(F)

(G)

% da renda renda total total depois do antes do imposto Imposto % da

A

1.000

10

100

900

10

10

B

2.000

20

200

1.800

20

20

C

3.000

30

300

2.700

30

30

D

4.000

40

400

3.600

40

40

1.000

9.000

100

100

10.000

As colunas (D) e (E) mostram, respectivamente, o imposto pago por cada classe e a renda líquida após deduzido o imposto. Já as colunas (F) e (G) mostram quanto a renda de cada classe representava, proporcionalmente, em relação ao total da renda das quatro classes, antes e depois do imposto. Verifica-se que, a aplicação de uma mesma alíquota a todas as classes de renda não altera aquela relação após deduzido o imposto. Em outras www.pontodosconcursos.com.br

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palavras, um sistema de tributação proporcional não tem impacto ou efeito nenhum sobre a distribuição da renda na sociedade.

3.2. Sistema progressivo Num sistema tributário dito progressivo, as alíquotas do imposto de renda crescem à medida que cresce a renda. A Tabela 2 mostra claramente os efeitos sobre a distribuição da renda quando se aplica este sistema. Aqui também a população foi dividida em quatro classes, de acordo com a renda de cada um: A, B, C e D. Na coluna (C), aparecem os percentuais dos impostos aplicados e que são crescentes para as classes de renda mais alta. Tabela 2 Sistema de tributação progressivo (A)

(B)

(C)

(D)

(E)

(F)

(G)

Classes de renda

Renda bruta

Alíquota

Renda líquida

% da

(%)

Imposto pago

% da renda depois do imposto

A

1.000

10

100

900

10

12,8

B

2.000

20

400

1.600

20

22,8

C

3.000

30

900

2.100

30

30,0

D

4.000

40

1.600

2.400

40

34,4

3.000

7.000

100

100

10.000

renda antes do Imposto

Os efeitos da aplicação do sistema de tributação progressivo são sentidos quando se constata o novo perfil da renda líquida, comparado com o perfil da renda antes do imposto. As colunas (F) e (G) mostram a participação de cada grupo na renda total da população, antes e depois do imposto progressivo. Por ali se vê que houve uma redistribuição da renda após a aplicação do imposto. Observe-se que a magnitude das alterações na distribuição da renda após o imposto progressivo dependerá da diferenciação das alíquotas para as diversas classes de renda. Quanto maior o

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intervalo de uma alíquota para outra, maiores serão os efeitos sobre a distribuição da renda e vice-versa.

3.3. Sistema regressivo Um sistema é dito regressivo quando a tributação recai mais fortemente sobre as camadas mais baixas de renda. Ou seja, quanto menor a renda, maior é a proporção do imposto a ser pago pelo indivíduo. Os dados da Tabela 3, abaixo, ilustram bem o mecanismo e os efeitos da adoção de um sistema regressivo sobre as diversas camadas de rendas na sociedade. Como nas duas Tabelas anteriores, os contribuintes foram divididos em quatro grupos – A, B, C e D – com rendas bruta variando de 1.000 a 4.000. Na coluna (C), estão aplicadas alíquotas para cada classe, com percentuais menores para os níveis de renda mais altos. Tabela 3 Sistema de tributação regressivo (A)

(B)

(C)

(D)

(E)

(F)

(G)

Classes de renda

Renda bruta

Alíquota (%)

Imposto pago

Renda líquida

% da renda total antes do Imposto

% da renda total depois do imposto

A

1.000

40

400

600

10

7,5

B

2.000

30

600

1.400

20

17,5

C

3.000

20

600

2.400

30

30,0

D

4.000

10

400

3.600

40

45,0

4.000

8.000

100

100

10.000

Comparando-se as duas últimas colunas – (F) e (G) – verificase que, após a aplicação da tributação regressiva, houve uma maior concentração da renda nas classes de renda mais elevadas, em detrimento das classes de menores rendas. Este aumento da concentração de renda nas classes mais ricas é o efeito mais

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objetivo e regressivo.

perverso

provocado

pelo

sistema

de

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tributação

4. Um resumo do que foi visto até aqui Pelo que vimos até aqui, sabemos que, em relação à renda dos indivíduos, os tributos (ou sistesmas tributários) podem ser proporcionais, regressivos ou progressivos. Nos três exemplos apresentados acima, pudemos verificar que, em termos absolutos, os indivíduos de classes de renda mais elevados pagam, geralmente, mais impostos. Mas, o que mais interessa é verificar como está a participação relativa (e não absoluta) dos diversos grupos de renda na arrecadação tributária. Olhando deste lado, pode-se afirmar que o peso relativo do tributo dependerá do sistema tributário adotado pela sociedade. Pelo que foi visto acima, podemos concluir o seguinte: i)

no sistema tributário proporcional, o percentual do imposto a ser pago permanece inalterado para qualquer nível de renda e a aplicação deste sistema não altera em nada o padrão da distribuição de renda da sociedade;

ii)

no sistema progressivo, o percentual do imposto a ser pago aumenta com o aumento do nível de renda e a aplicação deste sistema altera o padrão de distribuição da renda, tornando-o menos desigual;

iii)

no sistema regressivo, a percentual do imposto a ser pago diminui com o aumento da renda e também altera o padrão da distribuição da renda, tornando-a mais desigual.

Do ponto de vista da análise econômica, costuma-se afirmar que, num sistema tributário proporcional a alíquota marginal e a alíquota média são iguais, isto é, o imposto cresce na mesma proporção do aumento da renda; já no sistema regressivo, o alíquota marginal é menor que a alíquota média, ou seja, o imposto cresce menos que o aumento da renda; quanto ao sistema progressivo, a alíquota marginal é superior à alíquota

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média, significando que o crescimento do imposto é maior do que o aumento da renda1. Uma outra observação importante a fazer é que, um sistema tributário é constituído de uma série de tributos: impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais,etc.. Tais tributos, como foi dito na aula anterior, têm como base de incidência o consumo, os serviços, a renda e a riqueza. Todas as estruturas tributárias utilizam essas quatro fontes como base da arrecadação. Evidentemente, é certo que, nessa estrutura, haverá tributos com características fortemente regressivas, ao lado de outros com características claramente progressivas. Assim, no frigir dos ovos, a estrutura tributária de um país será progressiva ou regressiva conforme o peso de cada imposto no conjunto dos tributos. De uma forma geral, pode-se afirmar que os sistemas tributários onde predominam os impostos indiretos são invariavelmente regressivo. Já os sistemas tributários onde predominam os impostos diretos sobre a renda e o patrimônio, tendem a ser proporcionais ou eventualmente progressivos.

5. Carga Fiscal O conceito de carga fiscal ou tributária, como o próprio nome sugere, corresponde a uma medida do ônus ou sacrifício imposto pelo governo à sociedade de forma a gerar os recursos para financiar a produção de bens e serviços públicos e semi-públicos. Tecnicamente falando, a carga tributária mede a proporção do produto ou da renda interna que o governo arrecada sob a forma de impostos diversos. A carga tributária corresponde, assim, a um percentual do produto do país. Existem dois conceitos básicos de carga tributária: a carga tributária bruta (CTB) e a carga tributária líquida (CTL). A arrecadação tributária bruta engloba todos os tributos recolhidos, a qualquer título, pelo governo em seus três níveis (União, Estados e Municípios), aí incluídos todos os tipos de tributos, como os impostos indiretos e diretos, taxas, contribuições 1

É de se notar que um imposto do tipo “per capita” (lump-sum tax) é regressivo, pois quanto maior a renda do indivíduo menor é a alíquota média em relação à sua renda.

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de melhoria, contribuições previdenciárias e outras contribuições sociais (Cofins, FGTS, PIS/Pasep, etc). A carga tributária bruta pode ser assim definida: Carga tributária bruta (CTB) é um índice (dado em percentagem) definido pela relação entre a arrecadação tributária total e o produto interno bruto (PIB) a preços de mercado. Ou, CTB = Receita tributária total/ PIBpm A Tabela 4 mostra a evolução da CTB, no Brasil, pelos três níveis de governo, desde 1947. Por ali se vê que a carga tributária bruta praticamente dobrou entre os anos 50 até meados da década passada, a despeito de várias oscilações observadas ao longo do período. Isso ocorreu tanto a nível global, como a nível da União. Já a nível dos Estados, a carga tributária bruta se elevou cerca de 70%, no período, enquanto, no caso dos municípios, a CTB caiu paulatinamente ao longo do período, tendo se recuperado mais recentemente. De outra parte, analisando-se as médias, por decêndio, verifica-se que houve uma ligeira queda da carga tributária nos anos 80, relativamente à década de 70, mas, já nos primeiros seis anos desta década, a carga tributária voltou a crescer, situandose, na média, em 27,8% - taxa esta superior inclusive à média registrada nos anos 70 (25,5%). Um fato interessante a observar é que, quando se analisa a evolução da carga tributária global (isto é, para o Brasil como um todo), constata-se que existe uma estreita relação entre nível da atividade econômica e arrecadação tributária. Assim, para uma dada estrutura tributária, em períodos de recessão, a carga tributária se reduz e, em períodos de expansão econômica, a carga aumenta. Ademais, observa-se que os constantes planos de estabilização adotados no País desde o Plano Cruzado, em 1986 – isto é, os famosos choques heterodoxos, como o Plano Bresser (1987), Plano Verão (Mailson, 1989), Plano Collor (1990), etc. – afetaram de forma significativa a carga tributária, contribuindo para as oscilações apresentadas ano a ano. Tabela 4 Brasil: Evolução da Carga Tributária Bruta (% do PIB)

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CURSOS ON-LINE – FINANÇAS PÚBLICAS PROFESSOR MOZART FOSCHETE Estados

Municípios

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Período

União

Brasil

1947/1957

9,53

4,53

1,13

15,20

1958/1967

11,28

5,61

0,93

17,81

1970

17,33

7,95

0,70

25,7

1975

-

-

-

26,2

1980

-

-

-

23,2

1985

-

-

-

21,9

1990

-

-

-

29,6

1994

19,62

7,66

1,33

28,5

1970/1979

-

-

-

25,48

1980/1989

-

-

-

23,01

1990/1995

-

-

-

27,82

Fonte: i) Conjuntura Econômica, Contas Nacionais, FGV, para os dados de “Brasil”. ii) Coget/SRF/MF para os dados desagregados por níveis de governo (Citado por José Rui.G.Rosa, texto mimeografado, nov/97.

De 1947 a 1957, a carga tributária girou entre 15% e 16% do PIB. Já no deze anos seguintes, se elevou ligeiramente para uma média em torno de 17%. A primeira mudança significativa ocorreu após a Reforma Tributária introduzida em 1966, quando a CTB média do período 1966-69 saltou par 22,4%. Na primeira metade dos anos 70 – época do “milagre brasileiro” – a carga tributária se elevou para uma média de 26%, mas já a partir de 1976 inicia uma processo de queda paulatina que se estende até o final dos anos 80, quando retroage a níveis inferiores ao da Reforma de 1966, atingindo, em 1989, 21,8%. No entanto, em 1990, mercê das várias medidas embutidas no Plano Collor, a carga tributária dá um salto, atingindo 29,6% um nível recorde na história tributária brasileira. Uma das razões par isso foi o fato de o Governo, à época, ter permitido o pagamento de impostos com os recursos retidos ou “confiscados” – já que os contribuintes optaram por pagar seus impostos com esses recursos temerosos que estavam de não recuperá-los de outra forma. Interessante observar é que a carga tributária tem crescido de forma ininterrupta no Brasil desde meados dos anos 90. Já no ano 2000, a carga tributária bruta atingiu cerca de 32% do PIB, www.pontodosconcursos.com.br

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elevando-se a aproximadamente 35% do PIB quando da passagem do governo Fernando Henrique para o governo Lula. E, agora, passados dois anos e meio da posse do atual governo, as estimativas indicam que aquela carga já ultrapassou os 38% do PIB. São várias as razões para este fenômeno, destacando-se, sem dúvida, além da intensificação e modernização do sistema de fiscalização da arrecadação, o aumento e a criação de novos e novos tributos, do qual a CPMF é a expressão máxima. Este aumento é justificado pelos técnicos do governo pela necessidade de gerar os famosos “superávits primários”, necessários para amortizar uma parcela dos juros da dívida interna pública, evitando que esta continue sua trajetória de crescimento exponencial. Importante registrar que a atual carga tributária brasileira corresponde a mais do dobro de qualquer outro país latinoamericano, equiparando-se à de alguns países nórdicos, como Dinamarca, Suécia, Noruega. Com uma pequena diferença: os cidadãos destes países recebem, de volta, todo o imposto que pagaram, sob a forma de excelentes escolas, hospitais, estradas, segurança. Já no Brasil, todos sabemos da baixa qualidade ou mesmo dos péssimos serviços prestados pelo governo. Carga tributária líquida Como foi dito, a carga tributária bruta compreende a totalidade de tributos arrecadados pelo governo. Ocorre que, antes do governo começar a gastar propriamente esses recursos, seja com educação, seja com saúde ou segurança, ele devolve para a sociedade parte desses recursos sob a forma de pensões, aposentadorias, auxílio desemprego, juros de sua dívida interna. A esses pagamentos feitos pelo governo a indivíduos - a rigor, sem a necessária contraprestação de bens ou serviços – se dá o nome de transferências governamentais. Além dessas transferências, o governo ainda fornece subsídios ao setor produtivo, de forma a reduzir o preço no

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mercado de certos produtos, em geral julgados essenciais para o consumo da população. Assim, se deduzirmos da totalidade dos tributos arrecadados as transferências e os subsidios, obtemos a arrecadação liquida de tributos que, dividida pelo PIBpm, nos fornece a carga tributária líquida (CTL).

6. Carga Fiscal Progressiva, Regressiva, Neutra e Carga Fiscal Ótima Dependendo da forma como está desenhado ou estruturado o sistema tributário de um país, ele pode ter como resultado uma carga fiscal progressiva ou regressiva ou até mesmo neutra. Caso a estrutura tributária se baseie em alíquotas que se elevam proporcionalmente à medida em que a renda do país cresce, este sistema certamente irá gerar uma carga tributária progressiva. A grande desvantagem de um sistema como este é o desestímulo que provoca nos agentes econômicos que, certamente, optarão por mais lazer ao invés de mais trabalho e mais produção. Opostamente, se a estrutura tributária estiver assentada em alíquotas que decrescem à medida que o produto ou renda do país se expande, a carga tributária daí resultante será considerada como regressiva em relação ao valor do PIB ou da renda. Este sistema será altamente estimulante em termos de uma maior oferta de trabalho e de uma maior produção. Por fim, caso a estrutura tributária apresente alíquotas uniformes e invariáveis e independentes do nível do produto ou renda do país, este sistema será considerado neutro do ponto de vista da atividade econômica, não interferindo nas decisões dos agentes econômicos sobre a alocação dos recursos e sobre a opção entre trabalho e lazer. Mas até onde podem os impostos crescer? Existe algum limite para a carga tributária? A resposta pode ser dada pela chamada “Curva de Laffer”, com se descreve a seguir.

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7. A Curva de Laffer O objetivo da curva de Laffer2 é mostrar, de uma forma hipotética, a reação ou comportamento dos contribuintes com relação às suas obrigações fiscais, particularmente em relação ao imposto de renda. A Curva de Laffer, na verdade, relaciona os diferentes níveis de tributação do imposto de renda com a resultante e respectiva receita coletada pelo governo, conforme mostrado no gráfico a seguir: RT

RT=receita total

R2

C

R1

A

0

30

B

50

70

% do IR

Observe-se que da origem (zero) até o ponto C, os aumentos nominais de alíquotas são aceitáveis pelos contribuintes, resultando em aumento da arrecadação fiscal contínua, embora a taxas decrescentes. Esse trecho da curva de Laffer é chamado de “intervalo normal de tributação”. Em outras palavras, até o ponto C, no qual se obtém a receita máxima, os indivíduos estariam dispostos a trabalhar mais para obterem a mesma renda líquida (renda bruta menos imposto). A partir, entretanto, de C, aumentos de alíquotas desestimulariam maiores ofertas de trabalho e a receita do imposto começaria a declinar, apresentando níveis de arrecadação idênticos aos gerados com alíquotas inferiores à indicada no ponto C. Este é o caso, por exemplo, do ponto B que, embora tenha uma alíquota superior à registrada no ponto A, apresenta o mesmo volume de arrecadação fiscal. Esse trecho descendente da curva, a 2

Laffer, um economista americano, desenhou sua curva originalmente num guardanapo de papel, enquanto jantava com amigos num restaurante de Washington.

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partir do ponto C, é conhecido como o “intervalo proibitivo de tributação”. É de se notar, ainda, que, no ponto D, à alíquota de 100%, nenhuma receita seria gerada, exatamente como ocorreria à alíquota 0%, situada na origem da curva. Contudo, as razões para a inexistência de arrecadação nos dois pontos são diferentes: em D não haveria receita por ausência de base de cálculo, uma vez que a tributação exagerada estaria desestimulando completamente o trabalho; já na origem (0), o mesmo resultado advém da nulidade da alíquota. Em conclusão, percebe-se que as alíquotas do imposto de renda podem crescer, porém até certo limite. Uma vez atingido este limite – que só a prática definirá – qualquer aumento de alíquota é contraproducente, provocando cada vez mais reduções na receita tributária total. De outra parte, poder-se-ia dizer que o ponto C – onde a arrecadação tributária é máxima – definiria a chamada carga fiscal ótima – que seria aquela que propicia ao governo o máximo de receita possível, sem que seja desestimulado o trabalho e a produção. *

*

*

Com isso, encerramos nossa Aula de n° 3. Nossa próxima Aula – a de n° 4 – versará sobre a incidência tributária e seus efeitos na atividade econômica. ______________________

Bibliografia básica consultada para a elaboração deste texto: 1. Rezende, F. – Finanças Públicas – 2ª Edição, S.Paulo, Ed. Atlas, 2001. 2. Riani, F. – Economia do Setor Público – 3ª Edição, S.Paulo, Atlas, 1997. 3. Longo, C.A. e Troster, R.L. – Economia do Setor Público - 1ª Edição, S.Paulo, Ed. Atlas, 1995. 4. Foschete, M. – Finanças Públicas: o caso brasileiro - Unipac-BD – 2002 – (Texto para Discussão - mimeo)

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