4. Reservas de Lucros- Incentivos Fiscais - Lucros a realizar e especial

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MÓDULO 4 – RESERVAS DE LUCROS: INCENTIVOS FISCAIS, LUCROS A REALIZAR E ESPECIAL Reservas de Lucros – constituem uma das partes do Lucro Líquido, quando de sua distribuição. De acordo com a Lei 6404/76, são as seguintes as reservas de lucros: a) Reserva Legal (art. 193) b) Reserva Estatutária (art. 194) c) Reserva para contingências (art. 195) d) Reserva de Retenção de Lucros (art. 196) e) Reserva de Incentivos Fiscais (art. 195-A) f) Reserva de Lucros a Realizar (art. 197) g) Reserva Especial (art. 202 - parágrafos 4º e 5º) Neste módulo, veremos as seguintes reservas: e) Reserva de Incentivos Fiscais (art. 195-A) f) Reserva de Lucros a Realizar (art. 197) g) Reserva Especial (art. 202 - parágrafos 4º e 5º) E – Reserva de Incentivos Fiscais O artigo 195-A da Lei 6404/76 estabelece:

“Art. 195-A. A assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei).” A contabilização de subvenção governamental está normatizada no Pronunciamento CPC 07 – Subvenção e Assistência Governamentais. Exemplo: A empresa Alfa S.A. recebeu, em 01/01/X0, a título de doação do governo municipal da cidade onde está localizada, um terreno, onde deverá implantar uma fábrica. O valor do terreno é de R$ 60.000. A doação do terreno definitiva esta condicionada à implantação da fábrica.

O lançamento contábil pelo recebimento da doação será em 01/01/X0: D – Terrenos R$ 60.000 (ANC Imobilizado) C – Subvenção a apropriar R$ 60.000 (PNC) Em 31/12/X0, a empresa concluiu a construção da fábrica e iniciou suas atividades nesta data. O valor investido na construção do galpão será depreciado em 25 anos, ou seja, 4% ao ano. A subvenção de investimentos a apropriar é uma receita diferida e deverá ser apropriada ao resultado em função de sua utilização. Como esta subvenção é representada por um terreno e este não é depreciável, a receita diferida deverá ser apropriada ao resultado na mesma proporção da realização do galpão, ou seja, 4% ao ano. Cálculo da apropriação da subvenção ao resultado: R$ 60.000 dividido 25 anos = R$ 2.400 / ano. Em 31/12/X1, a empresa reconhecerá no resultado o valor da subvenção, baixando da Subvenção a apropriar. Subvenção a Apropriar . (2)D- 2.400 C- 60.000 (1)

Receita de Doação . C- 2.400 (2)

. Terreno (1) D- 60.000

.

A receita de doação foi reconhecida no resultado e estará incorporada ao lucro líquido do exercício, que será encerrado e transferido para lucros acumulados. Opcionalmente, a empresa poderá constituir Reserva de Incentivos Fiscais:

Lucros (Prejuízos) Acumulados (3) D- 2.400 xxxxx online.unip.br/imprimir/imprimirconteudo

Reserva de Incentivos Fiscais C- 2.400 (3) 1/5

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(1) Valor da subvenção a apropriar pela doação do Terreno (2) Valor apropriado no exercício ref. parcela utilizada da doação, com reconhecimento da receita (3) Coonstituição de REserva de Incentivos Fiscais (opcional) par fins de não pagamento de dividendos sobre a receita.

No caso de doação incondicional, o valor da doação deverá ser reconhecido integralmente no resultado como receita de doação.

F – Reserva de Lucros a Realizar - RLR A Reserva de Lucros a Realizar objetiva postergar o pagamento de dividendos sobre lucro não realizado financeiramente, preservando, assim, as disponibilidades da empresa. A legislação estabelece que só pode ser constituída esta reserva quando o montante do dividendo obrigatório ultrapassar a parcela realizada do Lucro Líquido.

“Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. § 1o Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da soma dos seguintes valores: I. O resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (art. 248); e II. O lucro, rendimento ou ganho líquidos em operações ou contabilização de ativo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. § 2o A reserva de lucros a realizar somente poderá ser utilizada para pagamento do dividendo obrigatório e, para efeito do inciso III do art. 202, serão considerados como integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exercício que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro.”

Existem três fontes de lucros a realizar:

1. O resultado líquido positivo da equivalência patrimonial; 2. O lucro, ganho ou rendimento em operações cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte e

3. Os ganhos cambiais decorrentes de ativos classificados no longo prazo que excederem as perdas cambiais em obrigações desta mesma natureza (Deliberação CVM 249/99, item V). Exemplo de cálculo do lucro a realizar A Empresa X vendeu um terreno por R$ 10.000 em 40 prestações de R$ 250 cada, em 01/07/X4. O custo do terreno é de R$ 3.000 (70% de margem de lucro) e a empresa encerra seu exercício social em 31/12/X4:

Cronograma de recebimento: Até 31/12/X4 = 6 x R$ 250 R$ 1.500 Até 31/12/X5 = 12 x R$ 250 R$ 3.000 Após 31/12/X5 = 22 x R$ 250 R$ 5.500 Como R$ 5.500 serão recebidos após o término do exercício social seguinte, sobre estas parcelas calcularemos o lucro a realizar. A percentagem do lucro sobre o preço de venda é de 70%. Assim, 70% sobre R$ 5.500 resulta em R$ 3.850, que é o lucro a realizar financeiramente a partir de 31/12/X5. Caso a empresa tivesse um Lucro Líquido no período de R$ 6.000, seu lucro realizado seria: R$ 6.000 menos R$ 3.850 = R$ 2.150. Supondo que seus dividendos sejam calculados pelo percentual de 50% sobre o lucro líquido após a dedução da Reserva Legal, teríamos o seguinte valor de Dividendo: Lucro Líquido = (-) Reserva Legal 5% Base de Cálculo Dividendos = 50% =

R$ 6.000 (R$ 300) R$ 5.700 R$ 2.850

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Como a legislação determina que a Reserva de Lucros a Realizar só pode ser constituída quando o montante do dividendo obrigatório ultrapassar a parcela realizado do lucro líquido, temos: Reserva de Lucros a Realizar = Dividendos menos Lucro Realizado RLR = R$ 2.850 – R$ 2.150 RLR = R$ 700 Esquema para cálculo da Reserva de lucros a Realizar:

Cálculo da parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ( + ) Lucro Líquido do Exercício ( - ) Ganhos com Equivalência Patrimonial ( - ) Lucros nas vendas a Longo Prazo ( - ) Ganhos com ajustes de avaliação patrimonial de Longo Prazo ( = ) Parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício Cálculo do valor do Dividendo Obrigatório antes da Reserva de Lucros a Realizar ( + ) Lucro Líquido do Exercício ( - ) Prejuízos Acumulados ( - ) Reserva Legal constituída ( - ) Reserva de Contingências constituída ( + ) Reversão de Reserva de Contingências (=) Lucro Líquido ajustado antes da constituição de Reserva de Lucros a Realizar ( x ) Alíquota do dividendo conforme estatuto (50% no caso de estatuto omisso) ( = ) Valor do Dividendo antes da Reserva de Lucros a Realizar Cálculo da Reserva de Lucros a Realizar ( = ) Valor do Dividendo antes da Reserva de Lucros a Realizar ( - ) Parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ( = ) Valor da Reserva de Lucros a Realizar a ser constituída Esquema com números

Cálculo da parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ( + ) Lucro Líquido do Exercício ........................................................ 11.000 ( - ) Ganhos com Equivalência Patrimonial .......................................... (6.000) ( - ) Lucros nas vendas a Longo Prazo ................................................. (4.000) ( - ) Ganhos com ajustes de avaliação patrimonial de Longo Prazo ......... 0 ( = ) Parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ..................... 1.000 Cálculo do valor do Dividendo Obrigatório antes da Reserva de Lucros a Realizar ( + ) Lucro Líquido do Exercício ....................................................... 11.000 ( - ) Prejuízos Acumulados ................................................................ 0 ( - ) Reserva Legal constituída ........................................................... ( 550) ( - ) Reserva de Contingências constituída ........................................... ( 1.950) ( + ) Reversão de Reserva de Contingências ........................................ 5.500 (=) Lucro ajustado antes da constituição de Res. de Lucros a Realizar .... 14.000 Alíquota do dividendo conf. estatuto (50% no caso de estatuto omisso) .. 50% ( = ) Valor do Dividendo antes da Reserva de Lucros a Realizar ....... 7.000 Cálculo da Reserva de Lucros a Realizar ( = ) Valor do Dividendo antes da Reserva de Lucros a Realizar ............ 7.000 ( - ) Parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ......................... ( 1.000) ( = ) Valor da Reserva de Lucros a Realizar a ser constituída .......... 6.000 A Reserva de Lucros a Realizar só existe se o valor dos dividendos for superior ao valor do Lucro Líquido Realizado. Exemplo: Cálculo da parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ( + ) Lucro Líquido do Exercício .................................................... 17.800 ( - ) Ganhos com Equivalência Patrimonial ...................................... ( 6.000) ( - ) Lucros nas vendas a Longo Prazo ............................................. ( 4.000) online.unip.br/imprimir/imprimirconteudo

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( - ) Ganhos com ajustes de avaliação patrimonial de Longo Prazo ...... 0 ( = ) Parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ................... 7.800 Cálculo do valor do Dividendo Obrigatório antes da Reserva de Lucros a Realizar ( + ) Lucro Líquido do Exercício .................................................... 17.800 ( - ) Prejuízos Acumulados ............................................................. ( 1.800) ( - ) Reserva Legal constituída ........................................................ ( 800) ( - ) Reserva de Contingências constituída ........................................ ( 1.875) ( + ) Reversão de Reserva de Contingências ...................................... 675 (=) Lucro ajustado antes da constituição de Res.de Lucros a Realizar ... 14.000 Alíquota do dividendo conf.estatuto (50% no caso de estatuto omisso).. 50% ( = ) Valor do Dividendo antes da Reserva de Lucros a Realizar ..... 7.000 Cálculo da Reserva de Lucros a Realizar ( = ) Valor do Dividendo antes da Reserva de Lucros a Realizar ........... 7.000 ( - ) Parcela realizada do Lucro Líquido do Exercício ........................ ( 7.800) ( = ) Valor da Reserva de Lucros a Realizar .................................. ( 800) Como o valor da Reserva de Lucros a Realizar deu negativo, não há porque constituir a Reserva de Lucros a Realizar.   G – Reserva Especial Esta reserva permite que a administração proponha à Assembleia Geral a retenção de parte ou de todo dividendo em função de problemas financeiros. O artigo 202 – parágrafos 4º e 5º – da Lei 6404/76 estabelece:

“.............................. § 4º O dividendo previsto neste artigo não será obrigatório no exercício social em que os órgãos da administração informarem à assembleia geral ordinária ser ele incompatível com a situação financeira da companhia. O conselho fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação e, na companhia aberta, seus administradores encaminharão à Comissão de Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização da assembleia geral, exposição justificativa da informação transmitida à assembleia. § 5º Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos termos do § 4º serão registrados como reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes, deverão ser pagos como dividendo assim que o permitir a situação financeira da companhia.”

Limite das Reservas de Lucros As reservas de lucros não podem ultrapassar o valor do capital social (integralizado), exceto as reservas de contingências, incentivos fiscais, lucros a realizar, conforme artigo 199 da Lei 6404/76:

“Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingências, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a assembleia deliberará sobre aplicação do excesso na integralização ou no aumento do capital social ou na distribuição de dividendos.”

Em outras palavras, a soma da Reserva Legal, da Reserva Estatutária e da Reserva de Retenção não pode ultrapassar o capital social integralizado. Exemplo: A Empresa “X” possui Capital Social de R$ 200, Reserva de Contingência de R$ 150, Reserva de Lucros a Realizar de R$ 60, Reserva de Incentivos Fiscais de R$ 70, Sabendo-se que o saldo da conta Reserva Legal é de R$ 40 e que a Reserva Estatutária possui saldo de R$ 130, qual o valor máximo que a Reserva de Retenção pode ser constituída neste exercício? Reservas a serem consideradas no cálculo Reserva Legal R$ 40 Reserva Estatutária R$ 130

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Reservas não consideradas no cálculo Reserva para Contingência R$ 150 Reserva de Incentivos Fiscais R$ 70 Reserva de Lucros a Realizar R$ 60 4/5

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O valor máximo da constituição da Reserva de Retenção deve ser: Capital Social R$ 200 Reserva Legal ( R$ 40) Reserva Estatutária ( R$ 130) Diferença .............. R$ 30 = Reserva de Retenção Uso das reservas de lucros na compensação de prejuízos Segundo o artigo 189, parágrafo único, da Lei 6404/76, o prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nesta ordem, sendo a reserva legal a última reserva de lucros a ser utilizada para a absorção de prejuízos. Após isto, opcionalmente, os prejuízos podem ser compensados com reservas de capital.

Bibliografia: BRAGA, Hugo Rocha. Demonstrações Contábeis: Estrutura, Análise e Interpretação. 7ª. ed. São Paulo: Atlas, 2012 FIPECAFI, Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras. Manual de Contabilidade Societária. 2a ed., São Paulo: Atlas, 2013. MARION, José Carlos. Contabilidade Empresarial. 17a. ed., São Paulo: Atlas, 2015. SANTOS, José Luiz doa; SCHMIDT, Paulo. Contabilidade Societária. 4a ed., São Paulo: Atlas, 2011.

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